Отложенные налоговые активы: убыток перенести нельзя

Виталий Раковец, аудитор ООО «АудитИнком»

Организация в 2012–2015 годах переносила убыток для целей налога на прибыль и начисляла отложенный налоговый актив (ОНА) согласно Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31 октября 2011 г. № 113 (далее – Инструкция № 113).

Последняя годовая декларация (расчет) по налогу на прибыль была составлена за 2024 год, и убыток все еще не перенесен, и уже вышли сроки для его переноса по некоторым годам.

Как следует поступить с суммами ОНА на сч. 09 «Отложенные налоговые активы»?

Списание ОНА по истечении срока переноса убытка

ОНА за 2012–2014 годы следовало списать по истечении 10 лет, возможных для переноса убытка.

Напомним, что согласно п. 10 ст. 183 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) белорусская организация вправе начать перенос убытков, начиная с убытков, полученных по итогам 2011 года.

Белорусская организация вправе производить перенос убытка на прибыль текущего налогового периода в течение десяти лет, а убыток, полученный за 2022 и последующие годы, – пяти лет, непосредственно следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (п. 5 ст. 183 НК).

Понятие отложенного налогового актива

ОНА определен в абзаце восьмом п. 2, п. 9 Инструкции № 113 как актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц.

Вычитаемые временные разницы приводят к уменьшению учетной прибыли (увеличению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и уменьшению налогооблагаемой прибыли – в одном или нескольких будущих отчетных периодах. А в данной ситуации вычитаемые временные разницы возникают, т.к. расходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения – в будущих отчетных периодах (п. 7 Инструкции № 113).

Вычитаемая временная разница приводит к образованию ОНА, сумма которого определяется путем умножения вычитаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату (п. 9 Инструкции № 113).

В отчетном периоде, когда возникли временные разницы, на основании которых они начислены, отражаются в бухгалтерском учете ОНА (п. 11, 16 Инструкции № 113).

Бухгалтерская запись при начислении ОНА

Пересмотр и списание ОНА

ОНА пересматриваются на дату составления годовой бухгалтерской отчетности с целью определения возможности их признания.

Признанный в предыдущих отчетных периодах ОНА списывается, если отсутствуют налогооблагаемые временные разницы или существует низкая вероятность получения налогооблагаемой прибыли в будущем, которая может быть уменьшена на вычитаемые временные разницы (п. 13 Инструкции № 113).

Таким образом, организации следовало списать ОНА по убыткам за 2012–2014 годы, т.к. в будущем организация не сможет уменьшить на них налогооблагаемую прибыль, в следующем порядке:

Бухгалтерская запись при выбытии актива

По общему правилу, при выбытии актива или погашении обязательства, в связи с которым был начислен ОНА, сумма ранее начисленного ОНА отражается (п. 18 Инструкции № 113) следующим образом:

Д-т 99 «Прибыли и убытки»
К-т 09 «Отложенные налоговые активы».

Исправление ошибки в бухгалтерском учете

Поскольку организация не отражала данную запись в декабре соответствующих лет, ей следует внести исправления в данные бухгалтерского учета.

Ошибка, допущенная в году(-ах), предшествующем(-их) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов.

При этом в соответствии с п. 12 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10 декабря 2013 г. № 80 (далее – Нацстандарт № 80), в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов.

Исправление ошибок оформляется бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные законодательством Республики Беларусь для первичных учетных документов (п. 9 Нацстандарта № 80).

Бухгалтерская запись при исправлении ошибки

В том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, следует отразить:

ОНА по убыткам 2015 года

По убыткам 2015 года, по которым был создан ОНА, до конца 2025 года никаких действий предпринимать не следует.

В конце 2025 года, если убыток также не будет перенесен на прибыль отчетного 2025 года, нужно будет отразить:

Аналогичную последней запись нужно будет осуществить, если организация будет переносить убыток, полученный в 2015 году, на прибыль 2025 года.